Налоговый арест в банкротстве: тенденции и риски

Минувший год помимо прочего запомнился активной работой Верховного Суда РФ по определению последствий наложения налоговым органом ареста на имущество компании, впоследствии признанной банкротом. #INSERT_40365_JUSTIFY# Казалось, этот вопрос был окончательно урегулирован Определением Судебной коллегии по экономическим спорам ВС от 11 июля 2025 г. № 306-ЭС24-23083(2) по делу № А72-19547/2022. В деле о банкротстве ООО «ПФ “Инзенский деревообрабатывающий завод”» ФНС России пыталась включить свои требования в реестр в качестве залогового кредитора, ссылаясь на арест, наложенный ею на имущество должника. Конкурсный управляющий в свою очередь подал заявление об оспаривании сделки по установлению залога. Споры были объединены для совместного рассмотрения. По итогам рассмотрения Судебная коллегия по экономическим спорам ВС указала, что п. 5 ст. 334 ГК РФ имеет равную нормативную силу с положениями Налогового кодекса РФ и потому также может рассматриваться как закон, на основании которого возникает залог. При этом Суд принял во внимание тождественность сущности регулируемых отношений: и в том, и в другом случае неисполнение обязательства влечет запрет на распоряжение имуществом, который вне рамок банкротства предоставляет кредитору право на преимущественное удовлетворение требований за счет стоимости данного имущества. В результате ВС пришел к выводу, что налоговый арест не предоставляет ФНС залоговых прав в процедуре банкротства, поскольку это противоречило бы принципам равенства и пропорциональности удовлетворения требований кредиторов. Также отмечалось, что ранее применявшийся судами подход о сохранении «залогового эффекта» налогового ареста в банкротстве вступает в коллизию со сложившейся практикой по залогу, возникающему из судебного ареста, и, следовательно, – с принципом равного отношения ко всем кредиторам. Однако в сентябре 2025 г. ФНС и Генпрокуратура России обратились в Президиум Верховного Суда с надзорными жалобами по указанному делу. #INSERT_42458_JUSTIFY# В то же время еще до рассмотрения надзорных жалоб Президиум ВС 19 ноября утвердил разъяснения в формате «вопрос–ответ» о применении налогового ареста в банкротстве. В данном документе указано, что арест, наложенный налоговым органом на основании п. 2.1 ст. 73 НК, порождает залог в силу закона. Следовательно, требования налогового органа в деле о банкротстве признаются обеспеченными залогом, а сам орган приобретает права залогодержателя в отношении арестованного имущества. Кроме того, разъяснено, что применение налоговым органом обеспечительных мер и вытекающие из этого залоговые права обусловлены публичными обязательствами и по смыслу п. 4 ст. 61.4 Закона о банкротстве не могут быть оспорены как сделка. Вскоре надзорные жалобы были возвращены по инициативе заявителей, а 26 ноября ФНС обратилась в Верховный Суд с заявлением о пересмотре судебного акта по новым обстоятельствам. В итоге Определением № 306-ЭС24-23083 (3) от 19 декабря 2025 г. Определение от 11 июля 2025 г. № 306-ЭС24-23083(2) отменено. #INSERT_43311_JUSTIFY# Если абстрагироваться от юридической техники и дискуссий о форме разъяснений, то по состоянию на начало 2026 г. итог таков: налоговый арест признается имеющим силу залога в рамках процедур банкротства. Это стало очередным витком длительной тенденции усиления высшими судами преференциального положения уполномоченного органа в делах о банкротстве по сравнению с иными конкурсными кредиторами. Особенно ярко данная тенденция проявилась после вынесения Постановления Конституционного Суда РФ от 31 мая 2023 г. № 28-П, которым налог на прибыль от реализации имущества был отнесен к третьей очереди реестровых требований кредиторов. В то же время особое положение ФНС как системного кредитора наблюдалось еще в Обзоре судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденном Президиумом ВС 20 декабря 2016 г. #INSERT_26277_JUSTIFY# Важной особенностью этой тенденции является то, что регулирование положения уполномоченного органа осуществляется не на законодательном, а на правоприменительном уровне. Как и в случае с налоговым арестом, это негативно влияет на стабильность делового оборота, поскольку – в отличие от законодательных актов – на судебную практику не распространяются ограничения на обратную силу. В «зону риска» попадают правоотношения, возникшие задолго до формирования новых судебных позиций, либо дела, рассмотрение которых в суде на текущий момент не завершено. Речь идет не только о рисках пересмотра судебных актов по новым обстоятельствам, хотя и в данном деле основания для этого с точки зрения ч. 3 ст. 311 АПК представляются спорными. Особого внимания, на мой взгляд, заслуживает предусмотренное Президиумом ВС ограничение возможности оспаривания применения налоговым органом обеспечительных мер. В соответствии с п. 4 ст. 61.4 Закона о банкротстве оспаривание таких сделок по основанию предпочтения допускается лишь при наличии у должника на момент платежа известных уполномоченному органу просроченных обязательств перед иными кредиторами. Представляется, что необходимость доказывания осведомленности налогового органа о наличии иных задолженностей при наложении ареста на практике может свести к минимуму возможность конкурсных кредиторов оспорить такой арест. В результате даже в случаях избыточности или несоразмерности обеспечительных мер конкурсные кредиторы – и, как правило, арбитражный управляющий – будут лишены эффективных механизмов влияния на ситуацию. Допускаю возможность, что положение уполномоченного органа, требования которого включены в реестр кредиторов должника как обеспеченные залогом, впоследствии может быть дополнительно уточнено. Ссылка Президиума ВС на публичную природу обязательств как основание для возникновения залоговых прав в перспективе может послужить аргументом для пересмотра очередности удовлетворения таких требований, вплоть до предоставления им приоритета по отношению к ранее возникшим залогам. Подобное предположение может показаться неоднозначным, однако с учетом последних изменений судебной практики в рамках устойчивой тенденции оно не выглядит невозможным. В заключение можно констатировать, что в отсутствие законодательного урегулирования участникам гражданского оборота придется адаптироваться к изменчивой судебной практике. Процедуры банкротства требуют теперь еще более тщательной подготовки. Так, должникам следует уделять повышенное внимание своевременному исполнению обязательных платежей, вопросам налоговой оптимизации и оперативному реагированию на любые налоговые аресты имущества, а кредиторам, в свою очередь, – заранее обеспокоиться обеспечением исполнения обязательств контрагентами, учитывая, что налоговый орган с высокой долей вероятности может занять привилегированное положение в банкротном деле.